營利事業所得稅申報對於投資損失認列之規定及實務案例(下)｜胡宗奇
2023-07-17
文／胡宗奇（經濟部中小企業處榮譽會計師）
企業在多角化投資過程中，難免會碰到轉投資失利，包括被投資公司營業虧損、解散清算、破產或辦理減資等等情形，此時對於投資公司而言，如何在報稅上合法的認列及正確計算投資損失，在每年五月申報營利事業所得稅時，提出申報抵減公司盈餘，進而減少應納營利事業所得稅，我想對於投資公司而言，是一個實用性高且重要的議題，本文將整理現行投資損失的相關規定，輔以實務案例及計算說明之。(篇幅關係，共分成上、下二篇)
1.投資損失認列型態及案例說明－清算
延續營利事業所得稅申報對於投資損失認列之規定及實務案例(上)，我們介紹了現行營利事業所得稅查核準則(以下簡稱 查準)第99條對於投資損失認列的規定，並進一步就「減資彌補虧損」型態認列投資損失的案例及計算說明，以下我們來介紹另一種實務上常見的型態：清算。
顧名思義，就是當被投資公司經營不善多年，直到決定結束營業(即實務上稱 歇業)，解散清算時，這個時候被投資公司依公司法規定，必須於解散後進行一系列的清理公司資產、負債的動作，我們把他稱作「清算程序」。
以下我們列舉說明以「清算」認列投資損失的案例
案例
延續上一篇甲公司減資彌補虧損的時間軸，接下來發生了這些事
乙公司繼續營運幾年業績仍不見起色，遂於111年經股東會決議解散並辦理清算，清算人踐行清算程序後，於111年12月20日清算完結，並於112年2月28日召開股東臨時會承認清算表冊，就清算後分配表中，分配與甲公司的數額為新台幣(以下同)50萬元…
計算過程
甲公司得於112年認列投資損失=原始投資成本2,000萬元-以往年度已實現投資損失(減資彌補虧損)625萬元-清算完結後分配款50萬元=1,325萬元
重點說明
公司認列投資損失之時點，於清算時以清算人依法辦理「清算完結，結算表冊等經股東或股東會承認之日」為準
公司認列投資損失之數額，原則上應以下A計算式為準，例外於清算前已因減資彌補虧損認列過投資損失，應以下B為準
A：投資損失=(投資成本-清算後剩餘分配款)
B：投資損失=(投資成本-因減資彌補虧損已認列投資損失-清算後剩餘分配款)
法令依據
查準99、財政部96/06/29台財稅字第09604531560號函
2.與投資損失計算重要的解釋函令
就公司認列「投資損失」相關的解釋函令，我想在實務操作上，務必提到財政部96/06/29台財稅字第09604531560號函，內容如下
查核準則第99條規定之投資損失計算原則
主旨：訂定營利事業所得稅查核準則第99條規定之投資損失計算原則。說明：二、依營利事業所得稅查核準則第99條第1款規定，投資損失應以實現者為限；其被投資之事業發生虧損，而原出資額並未折減者，不予認定。上開投資損失之計算，屬「被投資事業虧損而減資者，應以實際投資成本乘以減資比例計算」之；屬「被投資事業清算者，應以實際投資成本減除清算後實際分配金額計算」之。三、營利事業如經查明確有不當藉被投資事業增資、減資或清算等方式認列投資損失，以規避或減少其在中華民國境內之納稅義務之情事者，應就個案情形，依實質課稅原則核認其投資損失。
3.結論說明
1.投資損失稅務上認列規定請參營利事業所得稅查核準則第99條規定，以實現者為限，另型態有被投資事業減資彌補虧損、合併、破產、清算等四種，各自有其認列投資損失的基準日期
2.採減資者，只有減資彌補虧損可認列，減資退還現金僅提早收回投資的資金，非認列投資損失的要件，但如先行減資彌補虧損，再以原資金增資恢復原有資本者，仍可認列投資損失
3.認列投資損失的計算，如係被投資事業「減資彌補虧損」者，應以實際投資成本乘以減資比例計算（但請注意如投資前帳載已有虧損，於投資後因減資彌補虧損認列投資損失之計算，請以投資後產生的為準）
4.認列投資損失的計算，如係被投資事業「清算」者，應以實際投資成本減除清算後實際分配金額計算（但請注意清算前已因減資彌補虧損認列過的投資損失，應自原始投資成本中減除）
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