營所稅查核準則與執所查核辦法之關係條文比較(2)
2024-05-01
文／胡宗奇（經濟部中小及新創企業署榮譽會計師）
實務上常見的經營個體，包括營利事業及機關團體，所稱營利事業係指依商業登記法登記的商業(包括獨資及合夥)，以及依公司法登記的公司(例如有限公司及股份有限公司)，依規定兩者均應於每年五月份，進行申報所得稅的動作，前者依照所得稅法、營利事業所得稅查核準則等規定進行申報；後者依所得稅法、執行業務所得查核辦法等規定進行申報，為更完整的架構兩邊法令，本文擬以兩法令為例，進行類似條文比較，以供各位參酌使用之。【篇幅關係，共分成(1)~(5)等共五篇】
五、營所稅查核準則vs執所查核辦法之比較－第4章(part1)
1.第四章執行業務費用之查核－第一節 通則(適用條文:第14條~第17條)
進到費用類的部分，第一節規定費用查核(或列支的共通性規定)，規定「非屬執行業務之直接必要費用，不得列為執行業務費用」，此概念與營利事業列支相同，所得稅法第38條規定:「經營本業及附屬業務以外之損失，或家庭之費用，不得列為費用或損失。」另針對虛列費用逃漏稅捐之情形，則一律回到所得稅法第110條規定處罰，這部分參本辦法第16條及營所稅查核準則第67條均有類似規定
再來比較特別的地方，在於本辦法第15條，針對執行業務者租用房屋的租金、水電瓦斯費、電話、汽車等相關費用之認列規定，該部分因涉及個別費用項目之規定，故應一併參照之，如下所示：
本辦法第15條規定：執行業務者租用房屋，其一部分非執行業務使用者，其非供執行業務使用之租金，應按面積比例計算，不予認列，如無法明確劃分，以二分之一計算，應一併參照 §19租金支出
本辦法第15條規定：執行業務者在其住所裝置之電話，如係執行業務與家庭合用者，其相關費用，以二分之一認列，應一併參照§22郵電費
本辦法第15條規定：執行業務者租用房屋，其一部分非執行業務使用者，水電瓦斯費，如無法明確劃分，以二分之一計算，應一併參照§26水電瓦斯費
本辦法第15條規定：執行業務者之汽車，如係執行業務與家庭合用者，其相關費用，以二分之一認列；執行業務者列報之汽車相關費用以一輛並列入財產目錄者為限，如因業務需要，使用二輛以上者，應提出使用情形及與業務有關之事實證明，核實認列，應一併參照§27稅捐、§29燃料費、§30折舊
從上表中我們大致上可以抓到一個脈絡，如果相關支出無法區分係執行業務或私人使用(或與家庭合用)者，則以半數認列為原則，例外當然可自行舉證
2.第四章執行業務費用之查核－第二節 各項費用或損失之查核(適用條文:第18條~第34條)
講完費用類的共通性規定後，接下來就是個別費用項目之規定，如下
(1).第18條vs查準§71
本條係「薪資支出」之規定(包括退休金費用)，這邊比較不同的地方在於，就執行業務者而言，區分為獨資及合夥，其認列方式有所不同，如係獨資執行業務者，其薪資費用依規定不得列報，合夥(聯合)執行業務者，如已於契約內訂定，其薪資得在不超過同業通常水準核實認列，依薪資支出列報規定如下所示：
- 獨資型態：不得列報
- 合夥型態：已於契約內訂定，其薪資得在不超過同業通常水準者，得核實認列
對照營所稅查核準則第71條，無論是公司職工薪資、執行業務之股東、董事、監察人之薪資、合夥及獨資組織執行業務之合夥人，資本主及經理、其他職工之薪資，均得在符合一定條件下「核實認定」，另規定公司股東、董事或合夥人兼任經理或職員者，應視同一般之職工，薪資支出列報規定如下所示：
- 公司職工之薪資支出列報條件須經事先決定或約定，核實認列
- 執行業務之股東、董事、監察人之薪資支出列報條件須經組織章程規定或股東大會或社員大會預先議決，不論盈虧必須支付，核實認列
- 合夥及獨資組織執行業務之合夥人，資本主及經理之薪資支出列報條件為不論盈虧必須支付者，核實認列
- 其他職工之薪資支出列報條件為不論盈虧必須支付並以不超過規定之通常水準為限，原則核實認列，超過通常水準部分，應不予認定(註)
(註).財政部中華民國112年12月13日 台財稅字第11200686770號
訂定113年度營利事業員工薪資通常水準：（一）公司組織及合作社職工之薪資（包括年節獎金），核實認定。（二）獨資及合夥組織之資本主、執行業務合夥人及職工之薪資（包括年節獎金），核實認定。
(2).第19條vs查準§72 (併參本辦法§15)
本條係「租金支出」之規定，執行業務者本人所有或租用之房屋，其租金支出之列報有不同之規定，如下所示：
- 房屋狀態為執行業務者本人所有：獨資不得列報租金(同薪資支出)、合夥(聯合)例外
- 房屋狀態為執行業務者租用：其一部分非執行業務使用者，應按面積比例計算，如無法明確劃分，以二分之一計算
對照營所稅查核準則第72條，除了原則性列報規定外，尚有特殊的規定如承租人代出租人履行其他債務及支付任何損費或稅捐之視同租金支出規定、依所得稅法規定計算或調整租金之規定、出租財產收取押金之計算銷售額規定、營利事業承租土地之租地建屋列報租金支出規定
(3).第19-1條vs查準§87
本條係「權利金支出」之規定，除應依契約或其他相關證明文件核實認定、應於契約有效期間內按期攤折等原則性規定外，並無太大的差異
(4).第20條vs查準§74 (併參查準§86-1)
本條係「旅費」之規定，無論執所查核辦法或營所稅查核準則，除「應提示詳載逐日前往地點、訪洽對象及內容等之出差報告單及相關文件，證明與執業(或營業)有關者，憑以認定；其未能提出者應不予認定」等原則性規定外，有差異的地方在於「日支膳雜費」超限時的列報規定不同，如下所示
- 執所查核辦法§20：可採視為薪資列單申報或自行調減費用等二擇一方式
- 營所稅查核準則§74：超限者「強制」轉列薪資通報
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